Какому налогоплательщику не приходилось хотя бы раз проходить сверку расчетов по налогам, пеням и штрафам в налоговом органе? Те, кто справился с указанным процессом, считают это достижением и нередко делятся своим опытом с теми, кому еще только сверка предстоит. Попытка описать полученный опыт подготовки к сверке привела авторов 1 к составлению методики.
Законодательным актом, регулирующим проведение сверки, является Регламент организации работы с налогоплательщиками, утвержденный Приказом ФНС России от 09.09.2005 № САЭ-3-01/444@ 2. В нем определены порядок проведения сверки расчетов налогоплательщика, случаи прохождения сверки расчетов, сроки и некоторые особенности проведения, например, для крупнейших налогоплательщиков или при ликвидации организации. Однако документ регламентирует только действия сотрудников налоговых органов, о действиях же налогоплательщика, которые ему следует предпринять для прохождения сверки, не упоминается. Попытаемся ликвидировать этот пробел.
На первом этапе подготовки к сверке налогоплательщику необходимо получить акт сверки расчетов – документ, формируемый налоговым органом и содержащий начальное и конечное сальдо за выбранный период, суммы произведенных начислений и/или уменьшений сумм налогов и уплаты по ним (см. рисунок). Форма акта сверки утверждена Приказом ФНС РФ №ММ-3-25/494@ 3. Акт сверки можно получить как в бумажном виде после запроса в налоговой инспекции, так и в электронном виде через систему информационного обслуживания налогоплательщиков (далее – система ИОН), что гораздо проще. Такая услуга доступна налогоплательщикам, сдающим отчетность в электронном виде, о чем говорится во Временном порядке обмена информацией между налоговыми органами и налогоплательщиками при предоставлении информационных услуг по каналам связи и через Интернет 4. Акт сверки расчетов является одним из пяти возможных типов документов, которые может запросить налогоплательщик через Интернет. Также популярным документом, запрашиваемым через систему ИОН, является выписка операций по расчету с бюджетом, представляющая собой перечень операций за указанный период, содержащихся в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика в налоговом органе.
На сегодняшний день электронные документы, полученные из системы ИОН, не являются юридически значимыми и выполняют информационную функцию. В то же время Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ 5 введена обязанность налоговых органов оформлять результаты совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам актом совместной сверки и передавать его налогоплательщику в электронном виде 6 [подп. 11 п. 1 ст. 32]. После утверждения формата акта, проект которого был размещен на сайте ФНС России 20 августа 2010г. 7, утверждения порядка передачи акта сверки, проект которого был размещен на сайте ФНС России 22 сентября 2010г 8, внесения правок в порядок проведения сверки расчетов налогоплательщика 2 и доработки программного обеспечения налоговых органов процесс сверки расчетов может осуществляться в электронном виде.
На втором этапе, после получения акта сверки, налогоплательщику следует определить, есть ли расхождения между имеющимися у него сведениями и данными налогового органа. Для этого можно сравнить сальдо соответствующих субсчетов, открытых к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам». Однако тут вероятны сложности, поскольку в бухгалтерском учете начисление налогов (авансов) осуществляется последним днем налогового (отчетного) периода, а в налоговом органе – на дату срока уплаты налога. Следствием может стать наличие в акте сверки переплаты, которой в бухгалтерском учете, естественно, нет. Поэтому, прежде чем сравнивать остатки, сальдо бухгалтерских счетов нужно скорректировать на суммы начисленных налогов, декларации по которым еще не поданы.
Для удобства контроля за состоянием расчетов с бюджетом служат регистры расчетов по налогам, которые во многом схожи с карточкой расчетов с бюджетом в налоговом органе. Эти регистры, как правило, содержат следующие параметры:
- наименование операции (начислено, уплачено, возвращено и т. п.);
- законодательно установленный срок уплаты с учетом выходных, праздничных дней и их переносов;
- сумму операции;
- реквизиты документа-основания (декларации/расчета, платежного поручения и др.);
- период, за который производится операция.
Третий этап прохождения сверки зависит от того, выявлены ли расхождения в акте сверки или нет. В последнем случае (т. е. когда расхождений не имеется или они настолько незначительны, что налогоплательщик готов с ними согласиться и погасить задолженность) акт подписывается с обеих сторон и налогоплательщику выдается справка об отсутствии задолженности. В первом случае, когда выявленные в акте сверки расхождения значительны и необходимо в срочном порядке выяснить, по какой причине они возникли, возможны трудности, которые разрешимы с помощью выписки операций по расчету с бюджетом. В ней содержится операции начисления и уплаты налогов, пеней, штрафов по данным налогового органа. Именно этот документ служит отправной точкой для разбора проблемных мест в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика. По каким причинам они могут возникнуть?
1. Алгоритм расчета пеней, описанный в ст. 75 НК РФ, легко применим для одной-двух операций при условии, что в течение периода просрочки уплаты налога ставка рефинансирования Центрального банка РФ менялась не более двух-трех раз. Такое может произойти, например, при недостаточности денежных средств на расчетном счете организации, в результате чего оплата налога была задержана на несколько дней. Тогда сумма пеней рассчитывается по формуле
Эта операция расчета и начисления суммы пеней на первый взгляд выглядит простой, но ее практическое применение вызывает трудности при наличии в карточке расчетов с бюджетом записей за предыдущие отчетные периоды, появившиеся в результате подачи уточненных расчетов.
2. Программное обеспечение налоговых органов «Система электронной обработки данных» (далее – система ЭОД) рассчитывает сумму пеней на конец месяца, и эта сумма не указывается при каждой новой операции в карточке расчетов с бюджетом. Сам алгоритм расчета пеней, учитывающий состояние карточки расчетов с бюджетом, вынесен в отдельный документ, разобраться в котором налогоплательщику самостоятельно довольно проблематично.
3. Ведение карточек расчетов с бюджетом в налоговых органах с применением системы ЭОД предполагает использование справочника операций, где помимо привычных «начислено», «уплачено», «возвращено», «зачтено» имеются операции, содержание которых, скорее всего, вызовет замешательство у налогоплательщика. Речь идет о таких операциях, как, например, «дата начала начисления пени по АвДекл установлена» или «пеня, уменьшенная за период до СЭОД», или «Сторно сторно для выделенной для требования пени» и др. Стоит отметить, что справочник операций карточки расчетов с бюджетом в системе ЭОД в налоговом органе насчитывает более 150 наименований. Это иногда приводит к тому, что в выписках, полученных налогоплательщиками, не все операции можно однозначно «идентифицировать» (сопоставить с привычными).
|
![Кликните, чтобы увеличить](javascript:sub_win("/img_art/artpic22/art5043_2.jpg",1494,872);)
В силу указанных выше оснований этот этап подготовки к сверке с налоговым органом является наиболее трудоемким. Он заключается в сопоставлении состава операций, содержащихся в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика по данным налогового органа, и операций, самостоятельно учтенных налогоплательщиком при ведении расчетов с бюджетом. Здесь налогоплательщику предлагается использовать эвристические методы анализа, довольно широко распространенные для анализа ситуаций и выработки управленческих решений. В числе основных эвристических методов можно выделить ситуационный метод анализа, который предназначен для анализа многомерных ситуаций и явлений, таких как операции, содержащиеся в карточках расчетов с бюджетом налогоплательщиков, с целью ограничения перебора решений задачи выявления проблемных мест. В данном случае ситуационный метод применяется для поиска парных операций, удовлетворяющих нескольким группам условий.
1. Сопоставление операций, содержащихся в выписке и регистрах учета начислений, по принципиальным параметрам, а именно:
- наименованию операции;
- дате операции (срок уплаты налога или дата списания средств со счета);
- сумме операции.
В этом случае операции признаются полностью совпавшими и исключаются из решения задачи по выявлению проблемных мест в карточке расчетов с бюджетом.
2. Сопоставление операций по основным параметрам:
- наименованию операции;
- дате операции (срок уплаты налога или дата списания средств со счета);
- сумме операции, если отклонение не выходит за рамки установленного предела, например 1-2 руб.
Такие операции признаются частично совпавшими и также исключаются из дальнейшего решения задачи.
3. Отслеживание взаимоисключающих операций типа «начислено по расчету» и «сторно начислено по расчету» при совпадении даты операции и суммы операции. С помощью операций типа «сторно», многочисленность которых в карточках расчетов с бюджетом препятствует наглядности выписки, в налоговом органе осуществляется «исправление ошибок», допущенных инспектором.
4. Сопоставление суммы пеней, рассчитанной налоговым органом на последнее число месяца, с суммой пеней, рассчитанной налогоплательщиком.
Сопоставление операций в выписке и регистре расчетов с бюджетом предлагается осуществлять через так называемые базовые операции, как-то: «сальдо», «начислено», «уплачено», «уменьшено», «возвращено», «зачтено». При этом учитывается тип платежа «налог», «пени» или «штраф». Если в выписке встретилась, например, операция «пеня, уменьшенная за период до СЭОД», ее можно приравнять к базовой операции «уменьшено пеней».
Результаты сравнения удобнее представить в табличном виде с выделением всех четырех возможных групп условий (см. таблицу).
| Выписка операций по расчету с бюджетом | Регистр расчетов по налогу | ||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| Наименование операции | Дата операции | Документ, основание | Период | Сумма | Наименование операции | Дата операции | Документ, основание операции | Период | Сумма |
| Уплачено | 20.01.2010 | ПлПор, 25, 20.01.2010 | 510 494,00 | Уплачено налога | 20.01.2010 | ПлПор, 25, 20.01.2010 | 510 494,00 | ||
| Начислено по расчету | 20.01.2010 | РНалП, 2009КВ04, 19.01.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 | Начислено налога | 20.01.2010 | Декларация от 19.01.2010 | IV квартал 2009 | 510 494,00 |
| Начислено по расчету | 20.01.2010 | РНалП, 2009КВ04, 19.01.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 | |||||
| Уплачено | 19.02.2010 | ПлПор, 139, 19.02.2010 | 510 493,00 | Уплачено налога | 19.02.2010 | ПлПор, 139, 19.02.2010 | 510 493,00 | ||
| Начислено по расчету | 22.02.2010 | РНалП, 2009КВ04, 19.02.2010 | IV квартал 2009 | 510 494,00 | Начислено налога | 22.02.2010 | Декларация от 19.02.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 |
| Сторно начислено по расчету | 20.01.2010 | РНалП, Ст2009КВ04, 19.01.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 | |||||
| Уплачено налога | 19.03.2010 | ПлПор, 275, 19.03.2010 | 570 397,00 | ||||||
| Начислено по расчету | 22.03.2010 | РНалП, 2009КВ04, 19.01.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 | Начислено по расчету | 22.03.2010 | РНалП, 2009КВ04, 19.03.2010 | IV квартал 2009 | 510 493,00 |
| 01.04.2010 | Программно доначислена пеня по пересчету | март 2010 | 1521,8 | ||||||
Литература
- Артамонова Л.Г. Система ИОН, подготовка и проведение сверки расчетов // Подготовка и сдача отчетности: [сайт]. URL: {$var.external}http://www.balans2.ru/ru/help/articles/33/ (дата обращения: 19.09.2010).
- Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами: утв. приказом ФНС России от 9 сент. 2005 г. № САЭ-3-01/444@ (с изм. и доп.).
- Об утверждении формы Акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам: приказ ФНС РФ от 20.08.2007 № ММ-3-25/494@.
- Временный порядок обмена информацией между налоговыми органами и налогоплательщиками при предоставлении информационных услуг по каналам связи и через Интернет [Электронный ресурс]: утв. заместителем руководителя ФНС России Д.А. Чушкиным 27.01.2006. Документ опубликован не был. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
- О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования: федер. закон Рос. Федерации от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ // Рос. газ. 2010. 2 авг. (№ 169).
- Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (с изм. и доп.).
- Об утверждении формата Акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам: проект приказа ФНС России: [сайт]. URL: {$var.external}http://www.nalog.ru/document.php?id=28190&topic=root_nalog
- Об утверждении Порядка передачи Акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи: проект приказа ФНС России: [сайт]. URL: {$var.external}http://www.nalog.ru/document.php?id=28253&topic=root_nalog