Материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
В настоящее время очень многие предприятия при осуществлении своей деятельности используют различные справочно-правовые системы. Как правило, расходы на приобретение таких систем включают в себя приобретение самой программы, а также последующее обновление системы, т.е. ее информационное сопровождение.
Для учета приобретенного программного продукта важно, получила ли организация исключительные права на него или нет. В большинстве случаев организации не получают исключительных прав на приобретенный программный продукт или справочно-правовую систему, а получают только право на их использование. Если программа приобретена по лицензионному соглашению, то отражение расходов в целях налогового учета будет зависеть от того, указан ли в договоре срок использования программы.
Если в лицензионном договоре указан конкретный срок использования программы, то в целях бухгалтерского учета согласно пункту 18 ПБУ 10/99 затраты на приобретение программы будут списываться равномерно в течение срока, указанного в договоре. Аналогичный порядок списания расходов будет применяться и в целях налогового учета на основании пункта 1 статьи 272 и подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Стоимость программы необходимо относить в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Если организация применяет для исчисления налога на прибыль метод начисления, то расходы на приобретение программы уменьшают налог на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Организации, применяющие кассовый метод, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ могут учесть расходы на приобретение программы после их фактической оплаты.
Если в лицензионном договоре не указан конкретный срок использования программы, то в бухгалтерском учете затраты на приобретение программы должны включаться в расходы в течение предполагаемого срока ее использования, который должен быть определен приказом руководителя предприятия. В целях налогового учета расходы на приобретение программы уменьшают прибыль единовременно в том отчетном периоде, когда программа была поставлена. При кассовом методе предприятие может списать расходы сразу после их оплаты.
В целях наибольшего сближения бухгалтерского и налогового учета расходы на приобретение программ и справочно-правовых систем можно и в целях налогового учета списывать равномерно в течение срока действия, установленного в целях бухгалтерского учета. Однако не следует забывать, что при таком способе списания сумма текущего налога на прибыль будет больше.
Также следует отметить, что в соответствии с пунктом 26 ПБУ 14/2000 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией - пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре. При этом платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем в расходы отчетного периода. Платежи, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
Расходы на обновление программ в целях бухгалтерского учета согласно пункту 7 ПБУ 10/99 будут являться расходами по обычным видам деятельности, а в целях налогового учета - прочими расходами, связанными с производством и реализацией и будут учитываться ежемесячно по мере обновления программы.
Рассмотрим на конкретном примере, как необходимо учитывать такие расходы в целях бухгалтерского и налогового учета.
Пример.
ООО "Вольт" 1 февраля 2004 года приобрело справочно-правовую систему стоимостью 17700 руб. (в т.ч. НДС 2 700 руб.). Одновременно сроком на 1 год заключен договор на информационное обслуживание системы, стоимость услуг по договору 21 240 руб. (в т.ч. НДС 3240 руб.). Оплата информационного обслуживания произведена единовременно в феврале 2004 года.
Предположим, что срок использования программы соглашением не предусмотрен, и по приказу руководителя он составляет 2 года.
Дебет 97 "Расходы будущих периодов"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 15 000 руб. - расходы на приобретение программы отнесены в состав расходов будущих периодов
Дебет 19 "НДС по приобретенным материальным ценностям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 2 700 руб. - учтен НДС по приобретенной программе
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит 51 "Расчетный счет"
- 17 700 руб. - оплачена справочно-правовая система
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит 51 "Расчетный счет"
- 21 240 руб. - оплачено информационное сопровождение
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19 "НДС по приобретенным материальным ценностям"
- 2 700 руб. - принят к вычету НДС по приобретенной и оприходованной программе
Ежемесячно в течение 24 месяцев с момента приобретения программы:
Дебет 26 "Общехозяйственные расходы"
Кредит 97 "Расходы будущих периодов"
- 625 руб. - списана часть затрат на приобретение программы (15 000 руб. : 24 мес.)
Ежемесячно в течение года с начала получения информационного обеспечения:
Дебет 26 "Общехозяйственные расходы"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 1 500 руб. - отражены расходы на обновление программы (18 000 руб. : 12 мес.)
Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 270 руб. - учтен НДС по полученному обновлению
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19 "НДС по приобретенным материальным ценностям"
- 270 руб. - принята к вычету сумма НДС
Если в целях бухгалтерского учета стоимость программы будет списываться равными долями в течение срока, определенного приказом директора, т.е. в течение 24 месяцев, а в целях налогового учета учтена единовременно, то возникнет налогооблагаемая временная разница, которую согласно ПБУ 18/02, следует отразить в бухгалтерском учете.
Дебет 97 субсчет "Налогооблагаемые временные разницы"
Кредит 97 "Расходы будущих периодов"
- 15 000 руб. - отражена налогооблагаемая временная разница
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
Кредит 77 "Отложенное налоговое обязательство"
- 3 600 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство (15 000 руб. х 24%)
Дебет 97 "Расходы будущих периодов"
Кредит 97 субсчет "Налогооблагаемые временные разницы"
- 625 руб. - погашена часть временной разницы (15 000 руб. : 24 мес.)
Дебет 77 "Отложенное налоговое обязательство"
Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"
- 150 руб. - погашена часть отложенного налогового обязательства (3 600 руб. : 24 мес.)
Подробнее с учетом расходов будущих периодов Вы можете познакомиться в разработке ЗАО "Интерком - Аудит" "Расходы будущих периодов".