Материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО "Интерком-Аудит"
В процессе становления деловой активности каждого современного предприятия неотвратимо встает вопрос расширения его кадрового потенциала. Условно процесс подбора кадров можно разделить на два основных направления: самостоятельный подбор кадров; подбор новых специалистов через профессиональное кадровое агентство. В целях налогообложения прибыли расходы по подбору кадров учитываются в составе прочих затрат, связанных с производством и реализацией (подпункт 8 пункта 1 статьи 264 НК РФ).
В этом случае в составе затратной части приоритет будут иметь расходы по размещению рекламного материала в средствах массовой информации.
Напомним, что в соответствии с действующим законодательством "реклама - это информация о предприятии, которая формирует или поддерживает к нему интерес и способствует реализации его товаров, идей и начинаний" (статья 2 Федерального закона от 18 июля 1995 года № 108-ФЗ "О рекламе".)
В объявлениях о наборе кадров предприятие указывает информацию об имеющихся вакансиях (должность, оклад, профиль деятельности предприятия), а также излагает требования, предъявляемые к кандидатам. Следовательно, подобное объявление является чисто информационным и не будет признано материалом рекламного характера.
Для исключения споров с МНС РФ в акте выполненных работ и в счете-фактуре должно быть указано, что в СМИ было размещено объявление о трудоустройстве, а не рекламный материал. В данном случае МНС РФ не сможет предъявить претензии и доначислить налог на рекламу. Если это не было сделано, то лучше всего сохранить периодическое издание, где было опубликовано данное объявление.
В данном случае фирма, исправно уплачивающая налоги, заключит договор с кадровым агентством.
Внимание! Если кадровое агентство предложило не заключить договор, а лишь заплатить ему, то это должно насторожить фирму, подбирающую персонал.
В договор на оказание услуг кадровое агентство должно обязательно включить такие пункты: профессиональная направленность необходимых специалистов; уровень профессиональной подготовки соискателя на должность - образование, стаж работы по направлению (в приложении к договору, как правило, указываются дополнительные требования фирмы к претенденту, например, пол, возраст, стаж, знание иностранных языков и т. д.); в каких случаях данная услуга считается оказанной, а договор исполненным.
Для организации данный пункт договора (с точки зрения налогообложения) будет иметь особое значение, потому что именно от него зависит, в какой момент можно будет принять расходы по подбору кадров для целей налогообложения прибыли. Из практики следует, что договор считается исполненным, а обязательства кадрового агентства выполненными, если работодатель принял на работу претендента и назначил срок его выхода на рабочее место.
Однако фирма в договоре с кадровым агентством может указать и такой вариант исполнения договора: подтверждение профессионализма кандидата после прохождения испытательного срока.
В соответствии с действующим законодательством по налогам и сборам (главой 25 НК РФ) отражение затрат в налоговом учете зависит от метода учета доходов и расходов, который использует налогоплательщик. Если налогоплательщик применяет метод начисления, то момент отражения затрат по подбору кадров в налоговом и в бухгалтерском учете будет совпадать. Если же налогоплательщик в целях налогообложения прибыли использует кассовый метод определения доходов и расходов, то затраты по подбору кадров будут отражены в налоговом учете только в момент их фактической оплаты.
В целях бухгалтерского учета затраты налогоплательщика, связанные с поиском сотрудников, будут отнесены к управленческим расходам. Производственные предприятия отразят такие расходы на счете 26 "Общехозяйственные расходы", торговые организации - на счете 44 "Расходы на продажу".
ООО "Меридиан" 25 марта 2003 года заключило с кадровым агентством договор, в соответствии с которым агентство должно подобрать для налогоплательщика специалиста на должность финансового директора. Договор считается исполненным и услуга оказанной после выхода претендента на работу.
В соответствии с договором стоимость услуг кадрового агентства - 12 000 рублей, в том числе НДС - 2000 рублей.
Кадровое агентство выполнило свои обязательства, подобрав налогоплательщику соответствующую требованиям кандидатуру. Специалист приступил к исполнению своих обязанностей 1 апреля 2003 года. На основании условий договора с кадровым агентством 1 апреля 2003 года был подписан акт выполненных работ. ООО "Меридиан" оплатил услуги кадрового агентства 2 апреля 2002 года.
В целях налогообложения прибыли предприятие работает по методу начисления, авансовые платежи по налогу на прибыль перечисляет ежеквартально.
Бухгалтерское отражение операции:
1 апреля 2003 года:
Дебет 26 Кредит 60 - 10 000 рублей (12000 - 2000) - отражены затраты на оплату услуг кадрового агентства;
Дебет 19 Кредит 60 - 2000 рублей - учтен НДС по услугам кадрового агентства.
2 апреля 2003 года:
Дебет 60 Кредит 50 - 12000 рублей - оплачены услуги кадрового агентства согласно условиям договора;
Дебет 68/субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 1000 рублей - предъявлен НДС к налоговому вычету.
В целях налогообложения прибыли затраты на оплату услуг кадрового агентства по подбору финансового директора организация отразит в день подписания акта о выполненных работах. Следовательно, эти затраты будут учтены в составе расходов II квартала 2003 года.
В соответствии с действующим Трудовым кодексом РФ за предприятиями закреплено право устанавливать испытательный срок для вновь принятых специалистов (статья 57). В данном случае испытательный срок необходим для подтверждения профессиональных качеств претендента.
Согласно статье 70 ТК РФ испытательный срок не может превышать трех месяцев, а для руководителей организаций и их заместителей, главных бухгалтеров и их заместителей, руководителей филиалов, представительств и иных обособленных структурных подразделений организаций - шести месяцев, если иное не установлено законодательством.
В срок испытания не засчитываются период временной нетрудоспособности работника и другие периоды, когда он фактически отсутствовал на работе.
Следует помнить, что кадровые агентства для привлечения клиентов в условия договора часто включают такой пункт: если претендент в период испытательного срока не подтвердит свои профессиональные качества и будет уволен как не прошедший испытательный срок, то кадровое агентство обязуется бесплатно подобрать еще одного кандидата на эту должность или вернуть клиенту часть полученного вознаграждения.
В рассматриваемом случае организация-наниматель в целях налогообложения прибыли скорректирует состав затрат на сумму, которую ей выплатит кадровое агентство. Сумму НДС, ранее принятую к налоговому вычету, необходимо восстановить и заплатить в бюджет в том отчетном периоде, когда был уволен кандидат.
При данном варианте сумму расходов организации следует скорректировать, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Используем условия из примера 1 и допустим, что финансовый директор не выдержал испытательный срок и был уволен 30 мая 2003 года. На основании дополнительного соглашения к договору кадровое агентство возвращает предприятию часть вознаграждения.
В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие записи:
30 мая 2003 года:
Дебет 26 Кредит 60 - 10 000 рублей - восстановлены расходы по подбору кандидата на должность финансового директора.
Дебет 19 Кредит 60 - 2 000 рублей - сторнирована сумма НДС;
Дебет 68/субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2000 рублей - сторнирована сумма НДС, предъявленная к налоговому вычету;
Дебет 76/субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 60 - 12 000 рублей - отражена сумма задолженности кадрового агентства.
31 мая 2003 года:
Дебет 51 Кредит 76/субсчет "Расчеты по претензиям" - 12 000 рублей - возвращена сумма оплаты от кадрового агентства.
В целях налогообложения прибыли сумма расходов II квартала 2003 года скорректирована на 10 000 рублей.